售后租回交易的会计处理及非对称性分析

内容摘编

售后租回交易是集销售和融资为一体的特殊租赁形式，是指承租人（卖方）将标的资产转移给出租人（买方），然后从出租人（买方）处又将同一资产租回的交易。售后租回交易与标的资产的销售或购买不同，承租人（卖方）转让资产所有权并未转移实物，可以不间断地使用资产；出租人（买方）取得资产的所有权，但并没有实质上掌握资产实物，形成了标的资产所有权与使用权的分离。售后租回交易在不改变资产现有状况及性能的情况下，实现了承租人（卖方）非流动资产向流动资产的转换，从而增强了资产的流动性，用转让标的资产取得的款项分期支付租金，满足了融资需求。

售后租回交易中资产转让的交易价格和租赁付款额相互关联，往往是以一揽子方式谈判达成的交易，因此，新租赁准则要求依据新收入准则关于通过转移资产的控制权来履行履约义务的规定，评估确定售后租回交易中的资产转让是否属于销售。如果对标的资产的控制权移交给了出租人（买方），则该交易被视为资产的销售、购买以及租赁。反之，不属于销售，应作为融资交易进行会计处理。

售后租回交易中的资产转让属于销售的，承租人（卖方）应当终止确认标的资产，并对租回交易应用承租人（卖方）会计处理模式，按保留的与使用权相关的资产的原账面价值的比例计量售后租回所形成的使用权资产，并仅就转让至出租人（买方）的权利确认相关的利得或损失。出租人（买方）应当按相关准则对资产的购买进行会计处理，并按租赁准则对标的资产应用出租人（买方）会计处理模式。如果资产转让不是按公允价值达成或租赁付款额与市场价格不符，则需要进行调整。调整的金额为该资产转让对价与公允价值之间的差额以及该租赁合同付款额现值与按市场租金率计算付款额现值的差额两者中更易于确定的金额。资产转让对价低于公允价值的款项作为承租人（卖方）预付租金并调增使用权资产的初始计量金额，资产转让对价高于公允价值的款项作为出租人（买方）向承租人（卖方）提供的额外融资并调减资产转让的利得或损失。因此，售后回租交易中的利得或损失应为正常资产处置行为后的公允结果，一定程度体现了非经常性业务对本期经营成果的影响。

售后租回交易中的资产转让不属于销售的，承租人（卖方）应当继续确认被转让资产，同时确认一项与转让收入等额的金融负债，并按照金融工具确认和计量准则的要求对该金融负债进行会计处理；出租人（买方）不确认被转让资产，但应确认一项与转让收入等额的金融资产，并按照金融工具确认和计量准则的要求对该金融资产进行会计处理。

二、售后租回交易会计处理非对称性

会计确认和计量非对称性分为会计主体之间不对称与会计主体内部不对称。会计主体之间不对称是指同一交易或事项交易双方在确认依据、确认时间、确认科目及计量金额等方面的不一致性；会计主体内部不对称是指对实质相同的经济业务或同一经济业务初始与后续确认和计量未采用一致的会计处理方法。会计确认和计量不对称现象的存在一般与会计估计与判断、计量属性的多重性、交易或事项的复杂性及技术因素等有着密切的联系导致同一或经济实质相同的交易或事项出现不同的会计处理结果，降低了会计信息的可比性，也削弱了会计信息的决策价值。售后租回交易会计确认与计量的非对称性，突出表现在以下几个方面：

▷作者：彭正辉 | 常州工学院经济与管理学院教授；刘雪华 | 天职国际会计师事务所(特殊普通合伙)合伙人，注册会计师

▷原文载于：《财务与会计》2019年第21期

▷责任编辑：武献杰